Régimen jurídico de los acuerdos previos de valoración (APAS) PDF
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UNIVERSIDAD COMPLUTENSE DE MADRID FACULTAD DE DERECHO Departamento de Derecho Financiero y Tributario TESIS DOCTORAL Régimen jurídico de los Acuerdos Previos de Valoración (APAS) MEMORIA PARA OPTAR AL GRADO DE DOCTOR PRESENTADA POR Israel Santos Flores BAJO LA DIRECCIÓN DEL DOCTOR Fernando Serrano Antón Madrid, 2018 ©Israel Santos Flores, 2017 UNIVERSIDAD COMPLUTENSE DE MADRID FACULTAD DE DERECHO Departamento de Derecho Financiero y Tributario TESIS DOCTORAL (DOCTORADO MENCIÓN EUROPEA) RÉGIMEN JURÍDICO DE LOS ACUERDOS PREVIOS DE VALORACIÓN (APAS) ISRAEL SANTOS FLORES DIRECTOR: PROF. DR. D. FERNANDO SERRANO ANTÓN Madrid, 2016 Régimen jurídico de los Acuerdos Previos de Valoración (APAS) Memoria presentada por Israel Santos Flores para optar al grado de Doctor en Derecho con Mención Europea por la Universidad Complutense de Madrid, realizada bajo la dirección del Doctor Fernando Serrano Antón. Madrid, 2016 Legal framework of Advance Pricing Agreements PhD dissertation presented by Israel Santos Flores in fulfilment of the requirements for the degree of Doctor in Law with European Mention to the Universidad Complutense de Madrid, promoted by Dr. Fernando Serrano Antón. Madrid, 2016 CONTENIDO Abreviaturas VI Índice de cuadros y figuras VII Capítulo primero Marco metodológico, objeto e hipótesis central de la investigación I. Objetivo de la tesis 1 II. Planteamiento general y caracterización del objeto de estudio 1. Actualidad del tema de investigación: la importancia de los APAs en el contexto vigente 1 2. Caracterización del objeto de estudio: origen y desarrollo de los APAs en el ámbito internacional y en el Derecho comparado 7 A. Los APAs en el ámbito internacional 7 B. Los APAs en la experiencia comparada 13 3. Delimitación del objeto de estudio: Los APAs en España 19 III. Hipótesis central de investigación 23 IV. Metodología, enfoque y técnicas de investigación utilizadas 27 V. Premisas básicas utilizadas 31 1. Programa APA y procedimiento APA 31 2. Personas o entidades vinculadas 32 3. Principio de libre competencia (arm’s length principle) 34 4. Precio de transferencia y métodos para la determinación de precios 35 VI. Estudios previos 40 VII. Estructura general de la tesis 45 Capítulo segundo Las técnicas convencionales en materia tributaria y los Acuerdos Previos de Valoración de Precios de Transferencia en el ordenamiento español: definición y naturaleza jurídica I. Introducción 51 1. La transformación del Derecho Público y el replanteamiento de las relaciones entre Administración Pública y ciudadano 52 2. La apertura del procedimiento administrativo a las técnicas I convencionales y su impacto en materia tributaria 55 3. Armonización de las técnicas convencionales con los Principios informadores del ordenamiento jurídico-tributario. Especial referencia a los APAs 62 A. El principio de legalidad 63 B. El principio de reserva de ley tributaria y la indisponibilidad de la obligación tributaria 65 C. El principio de capacidad económica 70 D. El principio de igualdad tributaria 72 4. Hacia un sistema tributario funcional. Notas para su admisibilidad 78 II. Los APAs como solución convencional en el Derecho tributario español 80 1. Nacimiento y evolución normativa de los acuerdos previos de valoración 80 A. El primer programa APA (1995-2004) 82 B. La generalización de los acuerdos previos de valoración 88 C. El segundo programa APA (2004-2015) 91 D. El tercer programa APA (2015 - actual) 97 2. Crítica a la tímida evolución de los APAs como solución convencional en el Derecho tributario español (o reconocimiento a la coherencia del legislador) 103 III. Delimitación teórica de los APAS como solución convencional 107 1. Definición 107 2. Objeto y ámbito de aplicación 111 3. Naturaleza jurídica 114 4. Clasificación 117 5. Delimitación negativa: APAs vs. consultas tributarias 120 IV. Una visión general al procedimiento APA español 125 Capítulo tercero Las actuaciones previas y el inicio del procedimiento APA I. Introducción 135 II. La fase preliminar del procedimiento APA 136 1. Las actuaciones previas en el régimen jurídico español 139 II A. El carácter opcional de la solicitud previa 139 B. La identificación del contribuyente como requisito para presentar la solicitud previa 142 C. El análisis de la solicitud previa por la Administración tributaria 148 III. El inicio del procedimiento APA 152 1. Requisitos de documentación de la solicitud APA en el contexto internacional 156 A. Esfuerzos en el ámbito de la OCDE 156 a. Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias 156 b. Propuesta OCDE: Transfer Pricing Legislation– A Suggested Approach– 2011 158 c. Guidance on Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting 159 B. Esfuerzos en el ámbito de la Unión Europea 164 a. Código de Conducta sobre la documentación relacionada con los precios de transferencia exigida de las empresas asociadas en la UE 164 b. Directrices APA del Foro Conjunto sobre Precios de Transferencia de la Unión Europea 166 C. Esfuerzos en el ámbito extracomunitario 168 2. El inicio del procedimiento APA en el régimen jurídico español 170 A. Los requisitos de la solicitud APA y documentación a presentar 170 a. La propuesta de valoración a precios de mercado, el análisis de comparabilidad y las asunciones críticas 172 b. La documentación del grupo al que pertenece el contribuyente (artículo 15 RIS) 185 c. La documentación específica del contribuyente (artículo 16 RIS) 187 B. La discrecionalidad administrativa en el análisis de la solicitud 191 C. La gratuidad del programa APA vs. el pago de tasas como requisito de la solicitud APA 194 III Capítulo cuarto La tramitación del procedimiento APA I. Introducción 203 1. La tramitación del APA por los funcionarios de la Administración tributaria 204 2. El deber de cooperación del contribuyente durante la tramitación 205 II. La tramitación del APA: Evaluación y negociación 207 1. La evaluación del APA 207 2. La negociación del APA: el informe de posición y las discusiones de negociación 211 III. La tramitación de los APAs en España 215 1. La estructura y operación de la unidad encargada de tramitar el procedimiento APA 218 2. El establecimiento de plazos para la tramitación del acuerdo 223 3. El derecho a solicitar la revisión de los términos de las negociaciones del acuerdo 226 4. Otros aspectos a considerar en la tramitación del procedimiento 227 Capítulo quinto La terminación del procedimiento APA I. Introducción 231 II. La terminación del procedimiento en el régimen jurídico español 234 1. La resolución que pone fin al procedimiento 236 2. El plazo para finalizar el procedimiento 239 3. La irrecurribilidad de la resolución que pone fin al procedimiento 244 4. Los datos que debe contener el APA 249 5. El control y vigilancia del acuerdo 251 A. Los informes anuales 252 B. Procedimientos de comprobación tributaria 254 6. La vigencia del acuerdo 256 A. Efectos prospectivos de los APAs 256 B. Efectos retroactivos (rollback) de los APAs 259 III. La modificación o revisión del APA 265 1. La solicitud de modificación del APA 267 IV 2. La resolución que pone fin al procedimiento y el plazo para resolver 269 3. Efectos de la resolución que modifica el APA 275 IV. La renovación o prórroga del APA 278 V. La cancelación y la revocación del APA 284 VI. Las formas de extinción del APA 291 VII. Problemas que los APAs plantean en la Unión Europea 293 Conclusiones 309 Ph.D Dissertation in English (Doctorado Mención Europea) Abstract 319 Conclusions 322 Anexos 329 Anexo 1. APAS: Evolución normativa en el ordenamiento español 329 Anexo 2. Acuerdos previos de valoración vigentes en el ordenamiento 360 Bibliografía 370 V ABREVIATURAS AEAT Agencia Estatal de Administración Tributaria APA Advance Pricing Agreement o Advance Pricing Arrangement APMA Advance Pricing and Mutual Agreement Program (Estados Unidos) APV Acuerdo Previo de Valoración ATO Australian Tax Office ATR Advance Tax Ruling BEPS Base Erosion and Profit Erosion Shifting Plan Action CDI Convenio para Evitar la Doble Imposición CE Constitución Española CRA Canada Revenue Agency (Canadá) ECOFIN Consejo de Asuntos Económicos y Financieros de la Unión Europea FCPT Foro Conjunto de la Unión Europea sobre Precios de Transferencia HRMC Her Majesty’s Revenue and Customs (Reino Unido) IRNR Impuesto sobre la Renta de No Residentes IRPF Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas IRS Internal Revenue Service (Estados Unidos) IS Impuesto sobre Sociedades LDGC Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes LGT Ley General Tributaria LIS Ley del Impuesto sobre Sociedades LPACAP Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas LRJAP-PAC Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo común MAP Mutual Agreement Procedure OCDE Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos ONFI Oficina Nacional de Fiscalidad Internacional PATA Pacific Association of Tax Administrators RD Real Decreto RIS Reglamento del Impuesto sobre Sociedades TFUE Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea TJUE Tribunal de Justicia de la Unión Europea TRLIS Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades UE Unión Europea VI
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