Modelos básicos de costes: full cost y direct cost

50 Pages·2002·1.175 MB·Spanish

by  Francisco Martín Peña, Alfred Rocafort Nicolau

Modelos básicos
de costes: full cost
y direct cost
Francisco Martín Peña
Alfred Rocafort Nicolau
P01/71014/00197

ª FUOC • P01/71014/00197 Modelos básicos de costes: full cost y direct cost
Índice
Introducción .............................................................................................. 5
Objetivos ..................................................................................................... 6
1. El modelo full cost o modelo de costes completos ...................... 7
1.1. Descripción y tipos ........................................................................... 7
1.2. Evolución histórica ........................................................................... 7
1.2.1. Los orígenes ........................................................................... 8
1.2.2. Justificación del full cost industrial ....................................... 9
1.3. El principio del coste de producción (Norma 13) ............................11
1.4. Costes directos e indirectos ..............................................................13
1.4.1. Dos requisitos básicos ...........................................................13
1.4.2. La relación: R ......................................................................14
DI
1.5. Limitaciones del full cost ...................................................................15
1.5.1. Evidencias ..............................................................................15
1.5.2. Limitaciones ..........................................................................16
1.6. La imputación racional .....................................................................18
2. El modelo direct cost o modelo de costes parciales ....................21
2.1. Descripción .......................................................................................21
2.2. Evolución histórica ...........................................................................22
2.2.1. Los pioneros ..........................................................................22
2.2.2. La crisis de los años 30: contables y economistas
más próximos ........................................................................23
2.2.3. La polémica direct cost en los años 50 y 60 ...........................24
2.2.4. Las experiencias de implantación .........................................25
2.2.5. El direct cost en Francia e Hispanoamérica ............................27
2.2.6. El direct cost en Alemania ......................................................28
2.3. Clasificación de los modelos de costes parciales ..............................29
2.4. Los costes variables ...........................................................................31
2.4.1. La relación R ......................................................................31
VF
2.4.2. Diversos comportamientos de los costes variables ...............32
2.4.3. Costes proporcionales ...........................................................33
2.4.4. Información válida a corto plazo ..........................................34
2.4.5. El aspecto técnico y económico de los costes variables ........35
2.4.6. Costes variables agregados ....................................................36
2.5. Los costes fijos ..................................................................................37
2.6. Direct cost y la toma de decisiones: una introducción .....................37
2.7. Comparación y limitaciones de los modelos full cost y direct cost ...38
2.7.1. Implicaciones fiscales ............................................................38
2.7.2. Deficiencias y ventajas ..........................................................40
ª FUOC • P01/71014/00197 Modelos básicos de costes: full cost y direct cost
3. Caso práctico global ...........................................................................41
3.1. Enunciado .........................................................................................41
3.2. Solución ............................................................................................43
Resumen ......................................................................................................47
Glosario .......................................................................................................49
ª FUOC • P01/71014/00197 5 Modelos básicos de costes: full cost y direct cost
Introducción
En el módulo “Modelos de costes europeos y anglosajones” se han estudiado
muchos modelos, pero en este módulo sólo se estudian dos, por los siguientes
motivos:
a) Por la importancia fundamental que tienen los dos modelos que se estu-
dian en la doctrina contable.
b) Porque este estudio nos permite presentar la contabilidad de costes de for-
ma unitaria, así como el enriquecimiento progresivo que ha sufrido durante
su breve historia.
En efecto, el full cost y el direct cost son prácticamente el sustrato alternativo
de los distintos modelos que hemos estudiado. Tan sólo si se entiende bien en
qué puntos convergen y divergen los modelos se podrán estudiar con facilidad
en el curso próximo las nuevas tendencias.
Por lo que respecta al segundo motivo, se presenta una historia apasionante de
la génesis, la difusión y la implantación del direct cost que, aunque sea larga, es-
peramos que sea también sugerente. La historia de prácticamente todas las cien-
cias se ha desarrollado de la misma forma, con opiniones contrastadas, dudas,
mejoras y progresos sutiles. El resultado final consiste en una herramienta va-
liosa para tomar decisiones que no debe eliminar otras herramientas más tradi-
cionales ni puede dejarse de lado como un simple recurso anecdótico.
Sin duda, el modelo aplicado con más frecuencia en todas las empresas del plane-
ta es el de los costes completos de producción, porque coincide perfectamente
con los requisitos del principio de coste de producción, que se deben cumplir
obligatoriamente en los informes de contabilidad financiera o externa.
Sin embargo, observamos que este enfoque se queda corto en el momento de
proporcionar datos que orienten más la toma de decisiones determinadas. Por
esta razón, es necesario introducir el enfoque direct costing como modelo com-
plementario del anterior, cuyas múltiples aplicaciones (y limitaciones) se cono-
cerán en Contabilidad de costes II.
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Objetivos
Este módulo didáctico tiene los objetivos siguientes:
1. Orientar al estudiante sobre los dos modelos de costes que tradicional-
mente han sostenido el resto de los modelos y sistemas propuestos en
contabilidad analítica.
2. Profundizar en los conceptos de costes directos e indirectos, destacando
sus ventajas y sus deficiencias.
3. Analizar las implicaciones prácticas que comporta adoptar el modelo full cost.
4. Conocer el nacimiento polémico del direct cost como ejemplo histórico de
reflexión ante las discusiones actuales en contabilidad de costes.
5. Entender la hipótesis y las limitaciones del direct cost.
6. Estudiar las consecuencias fiscales de utilizar el full cost y no el direct cost.
7. Señalar las similitudes y las diferencias entre el full cost y el direct cost.
8. Elaborar un supuesto que permita resumir desde la práctica gran parte de
los conceptos que se estudian en este módulo y en los anteriores.
9. Distinguir entre la información para tomar decisiones a corto plazo y la
información para gestionar a largo plazo.
10. Elaborar un supuesto práctico que resuma las orientaciones prácticas prin-
cipales que se han expuesto durante el curso.
Los tres apartados de este módulo (y también el anexo) son importantes para
aprender plenamente el contenido de la asignatura. En general, es necesario
tener presente que éste es el segundo tema clave de la asignatura.
Se trata, por lo tanto, de un módulo central de la asignatura, y por esto es ne-
cesario dominarlo tanto en la teoría como en la práctica. Por tanto, recomen-
damos estudiar con profundidad la síntesis teórica que se ofrece e intentar
hacer todos los supuestos prácticos.
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1. El modelo full cost o modelo de costes completos
El modelo full cost pretende ofrecer una información completa de los
costes generados al fabricar y vender productos y servicios. Intenta vin-
cular todos los costes a los distintos productos de la empresa.
Sin embargo, unos costes son más fáciles de vincular a los pro-
ductos (costes directos) que otros (costes indirectos). Por otro
lado, nos preguntamos si es razonable asignar a los productos
la totalidad de los costes que genera la actividad de una empre-
sa durante un periodo.
1.1. Descripción y tipos
Algunos costes son más fáciles de asignar que otros.
El modelo full cost (o absortion cost), en español modelo de costes com-
pletos, asigna todos los costes de los factores a los productos y, en ge-
neral, a los objetos cuyo coste global se quiere determinar.
Con esta finalidad aparece la diferenciación entre costes directos y costes in-
directos, que ya conoces y de los cuales volveremos a hablar más adelante.
Es necesario tener en cuenta que los modelos que hemos estudiado anterior-
El coste...
mente (inorgánicos, orgánicos, por pedidos, por procesos, etc.) son compati-
bles con el modelo full cost y, su contrario, el direct cost, que se estudian ... por pedido o los costes por
secciones se pueden formar se-
detalladamente en este módulo.
gún el modelo de costes com-
pletos o el de costes parciales.
Se trata de dos formas de enfo-
car los costes. Dos modelos
Se pueden diferenciar dos tipos de full cost:
que se encuentran en la misma
base de cualquier otro modelo.
Los modelos de costes completos se utilizan mucho más que los modelos de
costes parciales (o direct cost o variable cost). Veremos que, en concreto, el mo-
delo full cost de producción.
1.2. Evolución histórica
En este breve esbozo evolutivo se verá que el full cost es importante actualmen-
te, pues asegura la valoración de los productos en stock de acuerdo con las normas
que se deducen del principio de coste de producción, aceptado generalmente en
contabilidad financiera.
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1.2.1. Los orígenes
Históricamente, el modelo full cost, considerado en la acepción literal, fue el
primero que se desarrolló. De este modo, el full cost literal se puede considerar
un modelo rudimentario de costes completos que cedió paso al modelo full
cost industrial a medida que se adelantó en el estudio de sus deficiencias y apli-
caciones.
Según D. Solomons, en 1968, Henry Roland analizó el sistema de costes que
la empresa Striebe & Foote había establecido para la producción (una forja) de
Newark (EE.UU.). Se le aplicó la denominada regla de Beecher, que, según el
autor, se utilizaba de forma generalizada.
Esta regla consistía en:
“Sumar las materias primas y la mano de obra directa y doblar el total de estos dos conceptos
para cubrir los otros costes”.
D. Solomons (1968). “The historical development of costing”. En: Studies in Cost Analysis
(pág. 67). Londres: Sweet and Maxwell.
En algunas ocasiones se intentaba mejorar esta práctica generalizada, que se
basa en una diferenciación neta entre costes directos e indirectos, con la clasi-
ficación de los costes indirectos en costes indirectos de fabricación y costes
La regla de Beecher se utilizaba
indirectos de venta y administración. Los primeros se imputaban a los cos- con carácter general.
tes en función de una base única de reparto y en función de otra base diferen-
te, pero también única.
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El mismo D. Solomons aporta el testimonio de varios tratadistas del siglo XIX
para los cuales la información que generaban estos sistemas de imputación re-
sultaba insatisfactoria.
A pesar de todo esto, este modelo literal continúa vigente, por lo menos como
base de argumentación comercial, en las prácticas de presupuestos de pedidos
que muchas empresas utilizan para los clientes.
Ejemplo
Imaginémonos una empresa que fabrica bicicletas de montaña y que un cliente hace un pe-
dido especial de 10 bicicletas. Por otro lado, la empresa dispone de una información de costes
medios mensuales como ésta:
Grupos de coste u.m. %
Consumo de materiales 7.000.000
Costes de fabricación 4.000.000
Variación de stocks PA –1.000.000
Coste industrial de productos vendidos 10.000.000 100
Costes comerciales 2.000.000 20
Costes de administración 1.000.000 10
El presupuesto o escandallo que posiblemente mostrará el comercial de esta empresa al clien-
te será:
Conceptos Importe
Coste de materiales 260.000
Coste de las horas de fabricación 140.000
Total de costes de producción 400.000
+ Costes generales (30%) –comerciales y adm.– 120.000
Precio del pedido sin IVA 520.000
El precio de 52.000 u.m. por bicicleta todavía es ligeramente menor que el que justificaría el
comercial, con el afán de absorber todos los costes, si también decidiese incluir una estima- Por lo tanto,...
ción de la parte de los costes financieros de la operación (supongamos un 5 % de los costes
... se puede observar cómo en
de producción). Es decir, podría cargar 20.000 u.m. más para estos costes, con un importe
este ejemplo, que no es infre-
total de 540.000 u.m.
cuente, se mantiene una men-
talidad que podríamos calificar
de full cost al pie de la letra.
1.2.2. Justificación del full cost industrial
Con el paso del tiempo, se empezó a discutir si era razonable, desde un pun-
to de vista contable, este planteamiento primitivo. Imaginémonos una em-
presa que determina el coste de los productos según el full cost literal, y que
durante un periodo de tiempo determinado sólo vende el 75 % de la pro-
ducción (supongamos también que no tiene existencias iniciales de produc-
ª FUOC • P01/71014/00197 10 Modelos básicos de costes: full cost y direct cost
tos acabados ni existencias iniciales y finales de materiales o cualquier otro
inventario).
El gráfico siguiente muestra las consecuencias de este caso hipotético:
Como puede verse,...
... el enfoque del full cost literal
activa determinados costes
(como los comerciales) que
no pertenecen a los bienes
activados sino a los vendidos.
Normalmente, los costes comerciales que originan la venta de los pro-
ductos se deberían imputar únicamente a los productos vendidos, y no
a los productos que se han quedado en el almacén.
El mismo razonamiento sirve para los costes de la administración, aun-
que resulten un poco más difíciles de asignar por su naturaleza.
Estos problemas generaron planteamientos más depurados desde el punto de
vista contable. El resultado fue el submodelo full cost de producción o costes
completos industriales. Hubo intentos para justificar esta evolución de forma
doctrinal.
A. Calafell Castelló resume con acierto uno de estos intentos a partir de las
cuatro fases típicas en las que se puede desglosar la actividad de una empresa
industrial:
Esta nueva visión explicaba por qué sólo se deben activar los costes de las dos
primeras fases y se deben excluir los de las otras dos. Al mismo tiempo, justi-