Materiality in der internationalen Rechnungslegung: Das pflichtgemäße Ermessen des Abschlußprüfers und der Grundsatz der Wesentlichkeit

108 Pages·1975·2.979 MB·German

by  Dr. Wolfgang Lück (auth.)

Dr. Wolfgang l 0 c k
WirtschaftsprOfer
Materiality
In der Internatlonalen
Rechnungslegung
Das pfllchlgem6Be Ermessen des AbschluBprUfer.
und der Grundlab der Wesenllichkelt
Der Grundsatz der Materiality (We
sentlichkeit) bildet eine entschei
dende GrundZage fur den gesamten
Proze!J der RechnungsZegung. Trotz
dem haben sich bisher weder eine
allgemeine Definition noch eine ein
heitliche Anwendung des Grundsat
zes in der internationaZen Theorie
und Praxis der Rechnungslegung
herausbilden konnen. Die Beurtei
lung dessen, was "materiaZ" (wesent
lich) und "immaterial" (unwesent
lich) ist, soll vielmehr dem "pflicht
gema!Jen Ermessen des AbschZu!J
prufers" uberlassen werden. Diese
Feststellung wird in der internatio
naZen Diskussion von der Offentlich
keit, von Unternehmen und von An
gehorigen des wirtschaftsprufenden
Berufsstandes kritisiert.
Diese Kritik ist A.usgangspunkt der
vorliegenden Veroffentlichung. Der
Autor analysiert die gesetzlichen
Vorschriften zur Rechnungslegung
sowie Fachgutachten, Richtlinien und
Empfehlungen der wirtschaftspru
fenden Organisation en verschiedener
Lander im Hinblick darauf, ob und
wie der Grundsatz der Materiality
berucksichtigt wird. Wegen der in
Gesetzen, Fachgutachten und Lite
ratur aufgezeigten Unklarheiten
uber Materiality-ProbZeme kommt
der Autor zu dem Ergebnis, da!J der
Chundsatz der Materiality konkreti
liert werden musse, um Entschei
dungshilfen fur Fragen des "pflicht
gema!Jen Ermessens" zu gewinnen.
Aus der internationalen Diskussion
werden Ma!Jstabe und quantitative
Richtgro!Jen abgeleitet, die sich uber
die internationaZe Harmonisierung
der Rechnungslegungsvorschriften
(u. a. Vierte EG-Richtlinie, IASC
Statements) auch auf die deutsche
Rechnungslegung auswirken konnen.
Betriebswirtschaftllcher Verlag
Dr. Th. Gabler, Wiesbaden
Luck
Materiality
in der intemationalen Rechnungslegung
Dr. Wolfgang Luck
WirtschaftspIiifer
Materiality
in der internationalen Rechnungslegung
Das pflichtgemlifie Ermessen des AbschluBpriifers
und der Grundsatz der Wesentlichkeit
Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler . Wiesbaden
ISBN-13: 978-3-409-19061-9 e-ISBN-13: 978-3-322-87464-1
DOl: 10.1007/978-3-322-87464-1
Copyright by Dr. Th. Gabler-Verlag, Wiesbaden 1975
Vorwort
In zahlreichen Landern sind Wissenschaft, Gesetzgebung, Rechtsprechung und
berufsstandische Organisationen bemiih~, Grundsatze ordnungsmliBiger Rech
nungslegung, Grundsatze ordnungsmaBiger Durchfiihrung von AbschluB
priifungen und Grundsatze ordnungsmliBiger Berichterstattung aufzustellen
oder die bereits bestehenden Grundsatze zu verbessern. Dabei hat sich ge
zeigt, daB der Grundsatz der Materiality (Wesentlichkeit) zu den zentralen
Problemen der internationalen Diskussion gehert.
Einheitlich wird in der Literatur und Praxis verschiedener Lander betont,
daB der Grundsatz der Materiality eine entscheidende Grundlage fiir den
gesamten ProzeB der Rechnungslegung bildet. Er verlangt einerseits, daB aIle
Informationen gegeben werden, die fiir die Entscheidungen der Empfanger
von Jahresabschliissen von Bedeutung sein kennen, andererseits, daB alle
Informationen auf das Wesentliche begrenzt werden. Wird die Rechnungs
legung als Dokumentations-,Informations- und Entscheidungsinstrument ver
standen, muB sich der Grundsatz der Materiality bei der Ableitung und An
wendung aZZer Grundsatze ordnungsmaBiger Bilanzierung auswirken.
Obwohl die Bedeutung des Grundsatzes der Materiality in diesem Sinne
anerkannt wird, hat sich weder eine allgemeine Definition noch eine einheit
liche Anwendung des Grundsatzes in der internationalen Theorie und Praxis
der Rechnungslegung herausbilden kennen. Die Ursache diirfte darin zu
sehen sein, daB fast iibereinstimmend erkliirt wird, die Entscheidung, was
wesentlich (material) und was unwesentlich (immaterial) sei, miisse dem
"pflichtgemiij3en Ermessen des Abschluj3prilfers" iiberlassen werden.
Da sich die internationale Diskussion auch auf die deutsche Rechnungs
legung und Priifungspraxis auswirkt, erscheint es erforderlich, die gesetz
lichen Vorschriften, Richtlinien und Empfehlungen verschiedener Lander im
Hinblick auf diese spezielle Fragestellung miteinander zu vergleichen.
Die vorliegende Untersuchung bezieht sich iiberwiegend auf angelsachsische
Lander und auf den Bereich des deutschen Aktiengesetzes.
Die Darstellung und die Kritik der deutschen und der internationalen gesetz
lichen Vorschriften, Richtlinien und Empfehlungen sollen dazu beitragen, die
Diskussion iiber ein zentrales Problem der internationalen Rechnungslegung
und Priifungspraxis anzuregen.
Wolfgang Luck
Inhaltsverzeiclmis
Seite
1. Problemstellung 13
2. England und Schottland 15
2.1 Institute of Chartered Accountants in England and Wales:
Interpretation der Materiality 15
2.1.1 Ausgangslage 15
2.1.2 Materiality und Rechnungslegungsvorschriften 15
2.1.3 Allgemeine Grundsatze fur die Anwendung des Prinzips
der Materiality ............. 17
2.1.4 Der EinfluB verschiedener anderer Faktoren . . . . 19
2.1.4.1 Annaherungsgrad (Degree of approximation) 19
2.1.4.2 Verluste oder niedrige Gewinne (Losses or low
profits) ............ 19
2.1.4.3 Kritische Punkte (Critical points). . . . . . . 19
2.1.4.4 UnverhaltnismaBige Bedeutung (Disproportionate
significance) .. . . . . . . . . . . . . . .. 20
2.1.4.5 Aufrechnung und Zusammenfassung (Offset and
aggregation) .. . . . . . . . . . . . . . .. 20
2.2 Die Quantifizierung der Materiality im Statement of Standard
Accounting Practice No.3. . . . . . . . . . . . . . . 20
2.3 Die Empfehlungen des Institute of Chartered Accountants
of Scotland ..................... 21
3. USA 23
3.1 American Institute of Certified Public Accountants 23
3.1.1 Accounting Research Bulletins ...... . 23
3.1.2 Die Materiality in den Fachgutachten des Accounting
Principles Board. . . . . . . . . . . . . . . 24
3.1.3 Die Definition der Materiality in der Accounting
Research Study No.7. . . . . . . . . . . . . 24
3.1.4 Die Quantifizierung der Materiality in der Opinion No. 15. 26
Seite
3.2 Securities and Exchange Commission . . . . . . . . . . 27
3.2.1 Die Definition von "material" in der Regulation S-X 27
3.2.2 Materiality-Standards der SEC . . . 28
3.2.2.1 Rule 5-02. Balance Sheets . . 28
3.2.2.2 Rule 5-03. Income Statements 29
3.2.2.3 Rule 5-04. What Schedules are to be Filed . 29
3.2.3 Die Quantifizierung von "significant" in der Security Act
Release No. 5427 30
4. Kanada 32
4.1 Canadian Institute of Chartered Accountants: Interpretation der
Materiality ........................ 32
4.2 Die Basis fur die Quantifizierung der Materiality in dem For
schungsbericht der kanadischen Study Group on Audit Tech-
niques . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32
4.3 Materiality und kanadische Rechnungslegungsvorschriften 34
5. Australien . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 36
5.1 Die Stellungnahme des Institute of Chartered Accountants
in Australia 36
5.1.1 Grundlage 36
5.1.2 Materiality und Rechnungslegungsvorschriften 36
5.2 Quantitative RichtgroBen im Exposure Draft "The Concept
of Materiality" . . . . . . . . . . 37
6. Accountants International Study Group. 38
6.1 Materiality in Accounting . 38
6.2 Das Konzept der Materiality 38
6.3 Die Forderung nach quantitativen Richtlinien 39
7. Zusammenfassung der angelsachsischen Diskussion 41
8. Bundesrepublik Deutschland. . . . . . . . . . . 44
8.1 Grundsatz der Wesentlichkeit oder Grundsatz der Materiality? 44
8.2 Materiality und aktienrechtliche Rechnungslegung . 44
8.2.1 § 149 AktG 44
8.2.2 § 160 AktG 45
Seite
8.2.3 § 166 AktG 46
8.2.4 § 256 AktG 46
8.2.5 § 258 AktG 47
8.2.6 § 313 AktG 48
8.2.7 § 329 AktG 49
8.2.8 § 334 AktG 49.
8.3 Materiality und Fachgutachten 50
8.3.1 FG 1/1967 - Grundsatze ordnungsma13iger Durchfiihrung
von AbschluBpriifungen . . . . . . . . . . . . . . .. 50
8.3.2 FG 1/1970 - Grundsatze ordnungsma13iger Berichterstat-
tung iiber AbschluBpriifungen . . . . . . . . . . . .. 51
8.3.3 HFA 1/1973 - Zur Beriicksichtigung von Finanzierungs
Leasing-Vertragen im JahresabschluB des Leasing-
Nehmers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 53
8.3.4 HFA 2/1973 - Riickstellungen fiir JahresabschluB und
Priifungskosten nach § 152 Abs. 7 AktG 1965 . . . . .. 53
8.3.5 NA 6/1966 - Zum Bericht des Vorstandes iiber Beziehun-
gen zu verbundenen Untemehmen (Abhangigkeitsbericht
nach § 312 AktG 1965). . . . . . . . . . . . . . 54
8.3.6 NA 1/1967 - Zum Inhalt des Geschaftsberichts nach
§ 160 Abs. 2 AktG 1965 . . . . . . . . . . . 54
8.3.7 NA 2/1967 - Zur Rechnungslegung im Konzem . . 54
8.3.8 HFA - Stellungnahme: Die Aktivierung von Fremd
kapitalzinsen als Teil der Herstellungskosten . . . . .. 55
8.3.9 HFA - Entwurf einer Verlautbarung zur Bilanzierung
von Personengesellschaften . . 55
8.3.10 Zusammenfassende Beurteilung . . . . . . . . . . .. 56
8.4 Intemationale Materiality-Probleme und ihre Bedeutung fiir die
deutsche Rechnungslegung . 59
8.4.1 Vierte EG-Richtlinie . 59
8.4.1.1 Vorschriften zu einzelnen Posten der Bilanz . 59
8.4.1.2 Vereinfachte Gliederung der Gewinn- und Verlust-
rechnung 60
8.4.1.3 Bewertungsregeln 61
8.4.1.4 Inhalt des Anhangs 62
Seite
8.4.2 International Accounting Standards Committee
(IASC Exposure Draft 1) .... 63
8.4.3 Zusammenfassende Beurteilung . 65
9. SchluBbemerkungen 67
9.1 Der Grundsatz der Materiality (Wesentlichkeit) 67
9.2 Die BeurtE;!ilung der Materiality (Wesentlichkeit) eines
Tatbestandes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67
9.3 MaBstabe zur Quantifizierung der Materiality (Wesentlichkeit) 68
9.4 Quantitative RichtgroBen . . . . . . . . . . . 68
9.5 Konsequenzen fur die deutsche Rechnungslegung 70
Anlagen 71
Literaturverzeichnis 99
Bibliographie zum Thema "Materiality" 103
N amenverzeichnis 105
Stichwortverzeichnis 107
Abkiirzungsverzeidmis
a.a.O. am angegebenen art
Abs. Absatz
ADS Adler/Diiring/Schmaltz (vgl. Literaturverzeichnis)
AICPA American Institute of Certified Public Accountants
AIS Accountants International Studies
AISG Accountants International Study Group
AktG Aktiengesetz 1965
Anm. Anmerkung
APB Accounting Principles Board
ARB Accounting Research Bulletins
ARS Accounting Research Studies
ASR Accounting Series Release
ASSC Accounting Standards Steering Committee
ATB Accounting Terminology Bulletin
Aufl. Auflage
bzw. beziehungsweise
CAP Committee on Auditing Procedure
Ch. Chapter
CICA Canadian Institute of Chartered Accountants
CPA Certified Public Accountant
d.h. das heiBt
Ed. Edition
EG Europiiische Gemeinschaften
FASB Financial Accounting Standards Board
f. folgende Seite
ff. ferner folgende Seiten