BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com BOBİ FRS MUHASEBESİ Her Konuda Örnek Uygulamalar Tek Düzen Hesap Planına Uygun Muhasebe Kayıtları TMS/TFRS ve VUK/MSUGT Karşılaştırmalı Mustafa Arar Bağımsız Denetçi Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Sermaye Piyasası Kurulu E. Uzmanı KİTAP-1 1 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com Sevgili Eşim ve Oğullarıma; Gösterdikleri sabır ve anlayış için. 2 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com Önsöz Uluslararası Muhasebe Standartları (UFRS)’nin Ülkemize adaptasyonu çerçevesinde, KGK tarafından Türkiye Muhasebe ve Finansal Raporlama Standartları (TMS/TFRS) yayımlanmaya başlandı. Son olarak, KGK tarafından 2018 yılı başında Büyük ve Orta Boy İşletmeler için Finansal Raporlama Standardı (BOBİ FRS) yürürlüğe konuldu. Muhasebe ve finans son 25 yılda birbirleri ile iç içe geçti. Muhasebe standartlarında varlık ve yükümlülüklerin ölçülmesi ve değerlemesinde temel finans teknikleri yoğun olarak kullanılmaya başlandı. Böylece günümüzde finans tekniklerine vakıf olmadan muhasebe standartlarını anlamak ve uygulamak zorlaştı. Bu e-kitap, BOBİ FRS’yi muhasebe kitabı formatında sunmayı amaçlamaktadır. Kitabın temel yaklaşımı BOBİ FRS çerçevesinde finans disiplinine uygun olarak finansal işlemlerin finansal tablolara doğru bir şekilde yansıtılmasını sağlamaktır. Muhasebe kitapları doğaları gereği muhasebe ve finansal raporlama standartlarının özetlenmiş, soyutlanmış ve yorumlanmış bir gösterimini sunabilirler; başka bir deyişle muhasebe kitapları, muhasebe standartlarını ikame edemezler. Standardın uygulanmasında yorum gerektiren birçok husus bulunduğundan, finansal tabloların hazırlanması ve bunların bağımsız denetimi sırasında KGK tarafından çıkarılan TMS/TFRS ve BOBİ FRS’nin esas alınması temel yaklaşım olmalıdır. Bu e-kitap, 12 bölümden oluşmakta olup, 3 kitap halinde yayımlanacaktır. Birinci kitap (Bölüm 1, 2, 3 ve 4); BOBİ FRS kavramsal çerçeve, finansal tablolar ve muhasebe politikaları, paranın zaman değeri ve ölçüm yöntemleri ile finansal varlık ve yükümlülükler. İkinci kitap (Bölüm 5, 6, 7, 8, 9, 10 ve 11); stoklar, duran varlıklar, maddi olmayan duran varlıklar, özkaynaklar, hasılat ve gider tahakkuku, topluluk ilişkileri, raporlama ve tam açıklama kuralları. Üçüncü kitap (Bölüm 12); BOBİ FRS, TMS/TFRS ve VUK/MSUGT karşılaştırmaları. 3 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com Ülkemizin ilk finansal tablo ve raporlama standartlarının hazırlanmasında Sermaye Piyasası Kurulunda uzman olarak görev alan biri olarak; sermaye piyasasında 30 yıllık bir deneyimden sonra bu e-kitabı sizlere sunmayı ülkemiz için bir görev olarak görüyorum. Kitabımın daha iyi olabilmesi için yorumlarınızı; kitapta olabilecek hataların düzeltilmesi konusunda ise yardımlarınızı bekliyorum. Kitabımın, BOBİ FRS çerçevesinde finansal tabloların hazırlanması süreçlerini planlayan ve uygulayanlar ile finansal tabloları denetleyenlere yararlı olmasını dilerim. İstanbul, 2018 Mustafa Arar Bağımsız Denetçi Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Sermaye Piyasası Kurulu E. Uzmanı 4 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com Kısaltmalar AOM: Ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi BOBİ FRS: Büyük ve Orta Boy İşletmeler için Finansal Raporlama Standartları FIFO: İlk giren ilk çıkar maliyet yöntemi GUD: Gerçeğe uygun değer KGK:Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu MSUGT: Maliye Bakanlığınca çıkarılan Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği TFRS: Türkiye Finansal Raporlama Standartları TMS: Türkiye Muhasebe Standartları TTK: Türk Ticaret Kanunu VUK: Vergi Usul Kanunu Matematiksel işaretler Bu kitapta MS Excel matematik işaretleri kullanılmıştır. + : Toplama işareti - : Çıkartma işareti * : Çarpma işareti / : Bölme işareti ^ : üst alma işareti 5 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com İÇİNDEKİLER GİRİŞ ........................................................................................................................................................ 8 BÖLÜM 1 ............................................................................................................................................... 11 BOBİ FRS KAVRAMSAL ÇERÇEVESİ ........................................................................................................ 11 BÖLÜM 2 ............................................................................................................................................... 15 FİNANSAL TABLOLAR VE MUHASEBE POLİTİKALARI ............................................................................. 15 2.1 Finansal Durum Tablosu .............................................................................................................. 16 2.2 Kâr ve Zarar Tablosu .................................................................................................................... 20 2.3 Nakit Akış Tablosu ....................................................................................................................... 22 2.4 Özkaynak Değişim Tablosu .......................................................................................................... 25 2.5 Muhasebe Politikaları, Tahminleri ve Hataları ............................................................................ 26 Muhasebe politikalarının seçimi ve uygulanması ......................................................................... 26 Muhasebe politikalarındaki değişiklikler....................................................................................... 26 Muhasebe tahminlerindeki değişiklikler ....................................................................................... 28 Muhasebe hataları ........................................................................................................................ 30 BÖLÜM 3 ............................................................................................................................................... 33 PARANIN ZAMAN DEĞERİ VE ÖLÇÜM YÖNTEMLERİ ............................................................................. 33 3.1 Faiz Hesaplama Yöntemleri ......................................................................................................... 34 Basit faiz ........................................................................................................................................ 34 Bileşik faiz ...................................................................................................................................... 36 Gelecekteki değer ......................................................................................................................... 37 Bugünkü değer .............................................................................................................................. 37 Düzensiz ödemeler ........................................................................................................................ 39 Düzenli ödemeler (Anüite) ............................................................................................................ 40 3.2 Varlık ve Yükümlülüklerin Ölçüm Yöntemleri ............................................................................. 44 Kira ödemelerinin bugünkü değeri ............................................................................................... 46 Tahvil ihracı ................................................................................................................................... 47 Etkin faiz yöntemi ve itfa edilmiş değer ........................................................................................ 48 Beklenen nakit akımı yaklaşımı ..................................................................................................... 49 BÖLÜM 4 ............................................................................................................................................... 50 FİNANSAL VARLIK VE YÜKÜMLÜLÜKLER ............................................................................................... 50 4.1 Finansal Araçların Temel Özellikleri ........................................................................................... 51 6 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com 4.2 Nakit ............................................................................................................................................ 59 4.3 Alacak ve Borçlar ......................................................................................................................... 60 4.4 Finansal Araç Yatırım ve Yükümlülükleri ................................................................................... 68 Özkaynak araçları yatırımları......................................................................................................... 68 Borçlanma araçları yatırımları ....................................................................................................... 71 Borçlanma araç yatırımları değer düşüklüğü ................................................................................ 73 Borçlanma aracı ihraçları .............................................................................................................. 77 Diğer finansal araçlar (türev araçlar, alacak satışı, vadeli mal satışı vs.) ...................................... 80 4.5 Finansal Korunma İşlemleri ......................................................................................................... 88 4.6 Karşılıklar ve Şarta Bağlı Olaylar .................................................................................................. 97 Karşılıklar ....................................................................................................................................... 97 Şarta bağlı yükümlülükler ........................................................................................................... 101 Şarta bağlı varlıklar ...................................................................................................................... 101 4.7 Gelir Vergileri ............................................................................................................................ 103 Dönem vergisi ............................................................................................................................. 103 Ertelenmiş vergi .......................................................................................................................... 103 Ertelenmiş verginin ölçümü ve sunumu...................................................................................... 106 4.8 Kiralamalar ................................................................................................................................ 110 Kiralama işlemlerinin sınıflandırılması ........................................................................................ 111 Kiracının kaydı ............................................................................................................................. 112 Kiraya verenin kaydı .................................................................................................................... 115 Üretici veya satıcının kiraya vermesi ........................................................................................... 117 Kiracının kayıtları ......................................................................................................................... 118 Satış ve geri kiralama işlemleri .................................................................................................... 118 4.9 Çalışan Emeklilik Planları ........................................................................................................... 122 Kıdem tazminatı karşılığı ............................................................................................................. 122 Kıdem tazminatı ilk geçiş durumu ............................................................................................... 123 7 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com GİRİŞ KGK tarafından 29 Temmuz 2017 tarihli ve 30138 Sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan “Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı Hakkında Tebliğ” ve eki “Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı” ile ilgili KGK internet sitesindeki duyuruda şu anda ülkemizde mevcut muhasebe ve finansal raporlama standartları çok öz bir şekilde açıklanmıştır. Bu duyuru aşağıda aynen sunulmuştur. “6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun (TTK) 88’inci ve Geçici 1’inci maddeleri uyarınca tâbi oldukları kanunlar gereği defter tutmakla yükümlü olan gerçek veya tüzel kişi tacirlerin, münferit veya konsolide finansal tablolarını KGK tarafından yayımlanan Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS) uygun olarak hazırlamaları gerektiği öngörülmüştür. Ayrıca aynı maddelerde Kurumumuz değişik işletme büyüklükleri ve sektörler için özel standartlar koymaya ve düzenlemeler yapmaya yetkili kılınmıştır. Söz konusu maddeler uyarınca Kurumumuz 2013 yılı hesap dönemine ilişkin olarak; bağımsız denetime tâbi olan işletmelerin münferit ve konsolide finansal tablolarında TFRS uygulamalarını öngörmüştür. Ancak TFRS uygulama kapsamının bağımsız denetim kapsamıyla aynı olarak belirlenmesinin, sonraki yıllarda bağımsız denetim kapsamının genişletilmesiyle belirli büyüklüğün altındaki çok sayıda işletmeyi daha karmaşık bir standart seti olan TFRS’yi uygulamak zorunda bırakacağı ve bunun da söz konusu işletmelere ilave maliyet yükleyeceği değerlendirilmiştir. Diğer taraftan, Avrupa Birliği (AB) ülkeleri ve diğer gelişmiş ülke uygulamalarına bakıldığında Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS) uygulama kapsamının sadece borsada işlem gören işletmelerle sınırlandırıldığı ve borsada işlem görmeyen farklı büyüklükteki işletmeler için UFRS’lere kıyasla uygulanması daha az maliyetli ve daha basit olan finansal raporlama çerçeveleri oluşturulduğu görülmektedir. Bahsedilen bu nedenlerle, Kurumumuz da 2014 yılında TFRS uygulama kapsamını bağımsız denetim kapsamından ayrıştırarak diğer ülke uygulamaları gibi TFRS uygulama kapsamını genel olarak kamu yararını ilgilendiren kuruluşlarla (KAYİK) sınırlandırmıştır. Bunun yanı sıra, KAYİK dışında kalan işletmelerin de isteğe bağlı olarak TFRS uygulamalarına izin verilmiştir. TFRS uygulamayan işletmelerin ise Kurumumuz tarafından bir belirleme yapılıncaya kadar yürürlükteki mevzuatı uygulamalarına karar verilmiştir. Bu çerçevede TFRS uygulamayan işletmelerin uygulayacakları geçerli finansal raporlama çerçevesi, Maliye Bakanlığı 8 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com tarafından ilki 26/12/1992 tarih, 21447 (M) sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri (MSUGT) olarak belirlenmiştir. Vergi Usul Kanununa dayanılarak çıkarılan MSUGT’larda öncelikli amacın, mali tabloların mükelleflerin vergi karşısındaki durumunun gösterilmesi olması sebebiyle finansal tabloların gerçeğe uygun, ihtiyaca uygun ve karşılaştırılabilir bilgi sağlama amacından uzaklaştığı görülmüştür. Bu sebeple Kurumumuz tarafından kapsamlı bir düzenleme yapılıncaya kadar söz konusu eksikliklerin giderilebilmesi amacıyla bağımsız denetime tâbi olup TFRS uygulamayan işletmelerin finansal tablolarının hazırlanmasında MSUGT’lara ek olarak uygulanmak üzere 29/12/2014 tarihli ve 41 sayılı Kurul Kararıyla “TMS’leri Uygulamayan Şirketlerin Finansal Tablolarının Hazırlanmasında Uygulanacak İlave Hususlar” yayımlanmıştır. Bu düzenlemeyle MSUGT’larda yer almayan veya ihtiyari bırakılan hususlarla ilgili temel kurallar (amortisman ve kıdem tazminatı karşılığı ayılmasının zorunlu hale gelmesi gibi) getirilmesi amaçlanmıştır. BOBİ FRS, bağımsız denetime tabi olup TFRS uygulamayan işletmelerde MSUGT ve İlave Hususlar’ın yerini alacaktır. Diğer bir ifadeyle, bağımsız denetime tabi olup TFRS uygulamayan şirketlerin TTK uyarınca genel kurullarına sunulacak finansal tablolarının hazırlanmasında esas alınacak finansal raporlama çerçevesi BOBİ FRS olacaktır. Ayrıca, BOBİ FRS’nin genel olarak KAYİK’ler dışındaki bağımsız denetime tâbi tüm şirketlerin bağımsız denetimlerinde kıstas oluşturacak olması sebebiyle uluslararası standartlarda bir finansal raporlama ve bağımsız denetimin sağlanması açısından ülkemiz adına önemli bir adım olacaktır. BOBİ FRS, 1/1/2018 tarihi ve sonrasında başlayan hesap dönemlerinde uygulanmak üzere, yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir. Kurumumuz verilerine göre, 2016 yılında bağımsız denetim sözleşmesi imzalayan 6.250 şirket bulunmaktadır. Bu şirketlerden KAYİK tanımını karşılayan 1.550 şirket TFRS uygulamakta olup, kalan 4.700 şirket 1/1/2018’den itibaren BOBİ FRS’yi uygulayacaktır.” Sonuç olarak, KGK’nın yukarıdaki açıklamaları çerçevesine işletmelerin ülkemizde mevcut muhasebe standartlarından hangisine uymaları gerektiği aşağıdaki tabloda özetlenmiştir: 9 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar BOBİ FRS Muhasebesi, Kitap-1 www.bobiturk.com TMS/TFRS BOBİ FRS VUK/MSUGT •KGK tarafından belirlenen •TTK uyarınca bağımsız •Bilanço esasına göre defter kamu yararını ilgilendiren denetime tabi şirketler tutan tüm işletmeler. kuruluşlar (KAYİK). (KAYİK hariç) •KAYİK: Halka açık şirketler, •Bu şirketler isterlerse bankalar, sigorta vs TMS/TFRS uygulayabilirler. 10 Bu kitabın yasal hakları saklıdır. İzinsiz kopyalanamaz ve çoğaltılamaz. Mustafa Arar
Description: