UE 121 Controle de gestion Série 3

184 Pages·2013·3.544 MB·French

by  Didier LECLÈRE, Marc RIQUIN, Olivier VIDAL

C
(cid:30)
UE 121 ONTRÔLE

DE GESTION
Année 2013-2014
Ce fascicule comprend :
La série 3
Le devoir 4 à envoyer à la correction
Le devoir 5 à envoyer à la correction
L ,
e contrÔLe de gestion outiL de prévision

En collaboration avec
Didier LECLÈRE
le Centre National
Marc RIQUIN
d’Enseignement à Distance
Olivier VIDAL
Institut de Lyon
W1211-F3/4
Contrôle de gestion • Série 3
Les auteurs :
Didier LECLÈRE : Professeur des Universités au Cnam-Intec, diplômé d’Expertise Comptable.
Marc RIQUIN : Agrégé d’économie et de gestion.
Olivier VIDAL : Maître de conférences en sciences de gestion au Cnam-Intec.
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L’ensemble des contenus (textes, images, données, dessins, graphiques, nte
etc.) de ce fascicule est la propriété exclusive de l’INTEC-CNAM. e l’I
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En vertu de l’art. L. 122-4 du Code de la propriété intellectuelle, la repro- es
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duction ou représentation intégrale ou partielle de ces contenus, sans auto- élè
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risation expresse et préalable de l’INTEC-CNAM, est illicite. Le Code de la au
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propriété intellectuelle n’autorise que « les copies ou reproductions stricte- erv
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mcoellnetc rtéivsee r»v (éaerst. àL .l ’1u2s2a-g5e) .privé du copiste et non destinées à une utilisation vail ré
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UE 121 • Contrôle de gestion
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• • • BJECTIFS • • •
• Comprendre la nature du processus budgétaire et l’articulation entre les différents
budgets.
• Faire le lien avec la notion de « centre de responsabilité ».

• Savoir élaborer un budget des ventes et les budgets intermédiaires.
• Savoir élaborer un budget de trésorerie.
• Connaître le modèle de Wilson et ses développements pour calculer un pro-
gramme optimum d’approvisionnement.
• Savoir déterminer le niveau de stock optimal dans les cas de gestion des stocks
en avenir incertain.
• Savoir déterminer graphiquement et algébriquement par les tableaux la budgéti-
sation des approvisionnements.
• Savoir planifier les besoins en composants par calcul matriciel.
• Savoir déterminer graphiquement un programme optimum de production.
e
dit • Savoir interpréter les tableaux dans le cas de la résolution par l’algorithme du
nter simplexe et connaître les principales règles de calcul.
est i • Savoir résoudre des problèmes d’ordonnancement.
n
o • Savoir faire des estimations ponctuelles et par intervalle de confiance d’une fré-
ati
oris quence et d’une moyenne.
aut • Savoir poser un test d’hypothèse, savoir déterminer sa région d’acceptation et
s
an savoir interpréter le test.
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on • Connaître la méthodologie de mise en œuvre de la méthode du coût cible.
ucti • Savoir calculer un coût cible.
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UE 121 • Contrôle de gestion
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able des maTières
Partie 3. Le contrôLe de gestion, outiL de Prévision 7
Chapitre 1. La procédure budgétaire .....................................................................7
Section 1. La gestion budgétaire ...........................................................................8
Section 2. Fonctionnement des budgets ............................................................10
Section 3. Budget et centres de responsabilité ...................................................18
Section 4. Le budget de trésorerie et les documents de synthèse prévisionnels..21
Chapitre 2. La gestion des ventes ........................................................................25
Section 1. La prévision des ventes ......................................................................25
Section 2. Les approches marketing ...................................................................41
Section 3. Problèmes spécifiques liés au budget des ventes .............................44

Chapitre 3. La gestion des stocks et des approvisionnements .........................46
Section 1. Le suivi administratif des stocks ........................................................46
Section 2. Principaux modèles de gestion de stocks en avenir certain ..............48
Section 3. Les modèles de gestion de stocks en avenir incertain ......................61
Section 4. Budgétisation des approvisionnements .............................................63
Section 5. Le juste à temps .................................................................................66
Chapitre 4. La gestion de la production ...............................................................67
e
dit Section 1. Le pilotage du système de production ...............................................68
er
nt Section 2. Les modèles mathématiques de gestion de la production ................71
st i
n e Sec tion 3. Les problèmes d’ordonnancement ....................................................83
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ori Chapitre 5. La gestion de la qualité ......................................................................94
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a
ns Section 1. Les enjeux de la qualité ......................................................................94
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on Section 2. Les outils de gestion de la qualité en amont ......................................98
cti
du Section 3. Les outils de gestion de la qualité en aval ........................................108
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e ConTrôle de gesTion

ouTil de prévision
Le lien avec le référentiel de l’épreuve et le plan de cette partie est présenté dans le tableau suivant :
Lien avec le référentiel
1.1. et 1.2. La gestion budgétaire 3.4 ; 4.2
1.3. Lien avec la notion de centres de responsabilité 3.3
1.4. et 1.5. Le budget de trésorerie et les documents de synthèse 3.4
prévisionnels
2.1. Le budget de trésorerie et les documents de synthèse prévisionnels 3.4
2.2. La gestion des ventes 3.4
2.3. La gestion des stocks et des approvisionnements 3.4
2.4. La gestion de la production 3.4
2.5. La gestion de la qualité 2.4 ; 3.5

2.5. Coût cible ou target costing 4.2
Après avoir présenté les différentes méthodes de calcul et d’analyse des coûts dans les deux
premières séries du cours, les deux dernières séries approfondissent le processus du contrôle
de gestion qui s’appuie sur le triptyque : prévision – action – adaptation. Ainsi, la série 3 déve-
loppe la dimension prévisionnelle, alors que la série 4 développera la dimension « adaptation ».
Le contrôle de gestion a été défini comme l’outil qui permet d’inciter et de vérifier que les actions des
acteurs de l’entreprise vont dans le sens des objectifs fixés par la direction générale. Établir des pré-
visions consiste avant tout à assigner aux acteurs des objectifs cohérents. Dans une entreprise de
taille importante, des sous-ensembles seront identifiés (dénommés « centres »). Chaque respon-
e
dit sable de centre se verra ainsi attribuer des objectifs qui motiveront son action. Bien entendu, les
er
nt responsables déclineront eux-mêmes ces objectifs généraux pour attribuer des objectifs personna-
est i lisés à chacun de leurs subordonnés. Les objectifs sont déclinés le long de la chaîne hiérarchique.
n
o
ati Cette étape du contrôle de gestion est dénommée « procédure budgétaire ». C’est un mode de
s
ori gestion à court terme (horizon annuel). Il est décrit dans cette série 3. Comme il est intimement
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s a lié à la structure organisationnelle de l’entreprise, la notion de centre de responsabilité fera l’ob-
n
sa jet d’un développement spécifique.
n
o
cti Par ailleurs, si les prévisions budgétaires sont généralement exprimées en valeur monétaire, la
u
d
o gestion prévisionnelle s’accompagne également d’un volet opérationnel qui s’exprime en quan-
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e re tités et en délais. Le terme mathématique utilisé est celui de « programmation ». La série 3 pré-
out sente donc également des outils fondés sur des modélisations mathématiques qui permettent
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c – d’optimiser la gestion de la production et la gestion des stocks.
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de l’I C 1. L
s hapiTre a procédure budgétaire
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él
ux Après avoir défini et présenté l’étymologie du terme « budget », cette première partie expose les
a
vé objectifs de la gestion budgétaire et comment cette dernière permet de décliner la stratégie à
er
és travers l’articulation plan-programmes-budgets.
ail r
av La gestion budgétaire peut se faire en raisonnant sur plusieurs hypothèses d’activités, ce qui
de tr conduira à présenter la notion de budget flexible.
nt
e
m Cette première partie aborde également la spécificité des budgets des services fonctionnels,
u
oc avec la procédure budget base zéro (BBZ).
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Contrôle de gestion • Série 3
S 1. L
ection a geStion budgétaire
I. DéfInItIon et étymologIe
A. notIon De buDget
La gestion budgétaire est un mode de gestion à court terme qui englobe tous les aspects de
l’activité d’une organisation et comprend une période de budgétisation (ou de prévision) puis
une période de contrôle budgétaire (aspect qui est développé dans la série 4).
Définition
Le budget est un ensemble cohérent de prévisions chiffrées : prévision des ventes, de la
production, des approvisionnements, des investissements et de leur financement, du person-
nel… A priori, un budget est toujours exprimé en valeur monétaire (en euros). Les budgets
s’étendent à toute l’organisation et les liens qui existent entre eux assurent la cohérence sur le
court terme de l’ensemble.
Le réseau des budgets permet une consolidation des actions chiffrées et la présentation de
documents de synthèse prévisionnels cohérents avec le plan opérationnel.
Ventes

Production
Investissements Opérations
Approvisionnement
Financements financières et divers
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Trésorerie er
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Documents de synthèse prévisionnels ut
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Comme le montre l’illustration ci-avant, tous les budgets découlent des prévisions de l’activité on
exprimées par les ventes. Le budget des ventes est donc le premier à être construit. À l’opposé, ucti
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tous les budgets ont des conséquences sur les flux de trésorerie, et le budget de trésorerie est pr
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le dernier à être établi. e r
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On parle de budget au sens strict lorsque l’on évoque une prévision chiffrée en valeur moné- d
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taire (exemple : budget des ventes, budget des investissements…). Mais en contrôle de ges- èv
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tion, il est fréquent de parler de budget (même si c’est un abus de langage) lorsque l’on effectue x
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des prévisions chiffrées non monétaires. Pourtant, le terme de « programme » serait alors é
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plus approprié. Par exemple, l’expression « budget des approvisionnements » doit être réser- ser
é
vée aux prévisions des montants des achats (éventuellement augmentés des frais y afférent ail r
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comme le transport…), alors que le « programme des approvisionnements » décrit les quanti- e tra
tés et les dates de commandes et de livraisons. nt d
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UE 121 • Contrôle de gestion
b. orIgInes hIstorIques
Le terme « budget » vient d’un vieux mot français, « bougette » ou « petite bouge ». La bouge
(du latin « bulga ») désignait au Moyen-Âge le coffre ou le sac dans lequel le voyageur emportait
ses effets personnels (nous utilisons aujourd’hui le mot « bagage »), ou encore la bourse dans
laquelle il serrait ses écus.
Un long voyage ne s’improvise pas, il faut prévoir, programmer les étapes à l’auberge et disposer
de la somme nécessaire. La bougette est là pour cela. Elle représente ainsi, de la manière la plus
concrète qui soit, le montant estimé des frais du voyage, c’est-à-dire la prévision des coûts.
Le terme a ensuite été repris par les Anglais, à l’issue de la guerre de Cent Ans, à l’époque où
naissaient les institutions parlementaires. Le « budget » devient une notion de droit public, pour
désigner la somme d’argent allouée par un vote du Parlement à une entité administrative pour
son fonctionnement : chaque ministre dispose ainsi d’une petite bouge abstraite (une « enve-
loppe budgétaire ») dans laquelle il peut puiser (on parle aussi de « portefeuille » ministériel, ce
qui renvoie à la même image).
Notons que ce mécanisme d’allocation budgétaire permet à l’État de résoudre un délicat problème
de gestion : comment décentraliser tout en gardant le contrôle. Le vote du budget permet de régler
la « relation d’agence » entre l’État et les différents ordonnateurs de dépenses, dans la mesure où
une dépense ne peut être engagée que si elle a été prévue dans le cadre d’une ligne budgétaire.
Définition

Pour M. Jensen et W. Meckling (1976), une relation d’agence est un contrat par lequel une
(ou plusieurs) personne(s), appelée « le principal » engage une autre personne, « l’agent », pour
accomplir des actions en son (leur) nom. Elle implique donc la délégation de l’autorité de prise
de décision de la part du principal vers l’agent.
Ce concept de relation d’agence a donné naissance à la « théorie de l’agence ». Cette théorie
étudie les problèmes liés à la divergence qui peut exister entre les intérêts personnels du prin-
cipal et ceux de l’agent.
Au début du xxe siècle, on assiste au développement de grandes entreprises qui, du fait de leur
taille, connaissent des problèmes identiques de décentralisation, de coordination et de contrôle.
dite Ces grandes entreprises vont tout naturellement transposer la procédure budgétaire pour leurs
nter besoins internes de gestion. Le budget devient un instrument essentiel du contrôle de gestion
st i naissant.
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ati En effet, comment une grande entreprise peut-elle conserver la maîtrise du fonctionnement et du
s
ori développement d’un grand nombre d’établissements, de services, de filiales ? Tout simplement en
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s a centralisant la réflexion stratégique, en décentralisant la gestion opérationnelle et en contrôlant le
n
sa système par une procédure d’allocation budgétaire des ressources, en particulier financières.
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cti On peut donc dire que les entreprises ont « copié » les administrations et le fonctionnement de
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pro la comptabilité publique, ce qui mérite d’être souligné et médité, à une époque où le discours
e
e r dominant consiste à critiquer la « bureaucratie » et à donner l’efficacité de la gestion des entre-
out prises privées en exemple aux administrations !
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de l’I II. objectIfs De lA gestIon buDgétAIre
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x A. le buDget : un Instrument De pIlotAge
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er Le budget apparaît comme l’une des pièces essentielles du mécanisme de régulation « cyber-
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ail r nétique » évoqué dans la série 1.
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e tr Les gestionnaires étant toujours en situation d’information imparfaite, il est impossible de prendre
nt d constamment les décisions optimales et il faut s’attendre à ce que les résultats effectifs s’écartent
e
m des objectifs. Il faut donc mettre en place une procédure de contrôle par rétroaction des écarts
u
oc entre prévisions et réalisations, afin d’éviter les « dérapages ».
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Contrôle de gestion • Série 3
Dans ce cadre, le budget joue un rôle central puisqu’il explicite l’ensemble des prévisions et des
objectifs servant de « boussole » à l’action quotidienne. Le mécanisme de contrôle budgétaire
(développé dans la série 4) suppose évidemment l’établissement de prévisions budgétaires.
b. le buDget : un Instrument De sImulAtIon
Très souvent, avant d’arrêter le budget définitif, on « teste à blanc » plusieurs hypothèses, en
mesurant l’impact qu’aurait telle ou telle décision sur le résultat prévisionnel. Le budget joue
alors le rôle d’un outil d’aide à la décision. Cette fonction de simulation explique la très grande
utilité des outils informatiques de type « tableur » : il suffit de changer une donnée (un niveau
d’activité, ou un prix par exemple) pour obtenir immédiatement une nouvelle « mouture » des
prévisions budgétaires correspondantes.
Notons, pour ces exercices de projection ou de chiffrage, l’importance d’une comptabilité ana-
lytique en coûts partiels de type « direct-costing » : c’est la connaissance de la structure des
charges, fixes et variables, qui permet de faire les calculs prévisionnels.
c. le buDget : un Instrument De motIvAtIon
et De préventIon Des conflIts
L’entreprise constitue souvent un milieu conflictuel au sein duquel se manifestent des opposi-
tions d’intérêts entre les différents acteurs : entre la direction et les syndicats, entre les différents

services, etc.
Dans cette perspective, la procédure budgétaire permet souvent d’arriver par la négociation à un
compromis se présentant comme une sorte de contrat entre les diverses parties prenantes. On
touche ici aux méthodes de management et à la gestion des ressources humaines. Plus les pro-
cédures budgétaires sont décentralisées et participatives, plus le budget apparaît comme le
moyen d’expliciter ce compromis (l’établissement du budget, par exemple, nécessite de retenir
une hypothèse sur l’augmentation du salaire horaire). Le budget fixe des objectifs.
S 2. F
ection onctionnement deS budgetS
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I. l’ArtIculAtIon plAn – progrAmmes – buDgets st i
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La gestion budgétaire permet d’illustrer la conception du contrôle de gestion considéré comme sati
un moyen de décliner la stratégie. utori
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A. les plAns o
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Les grandes orientations stratégiques sont explicitées sous la forme de plans pluriannuels (sur pro
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3, 4 ou 5 ans) fixant des projections de chiffres d’affaires et de résultats et prévoyant les princi- e r
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pales opérations d’investissement et de financement. Ces plans fournissent le cadre général du o
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développement et sont annuellement opérationnalisés sous la forme de programmes et de c –
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budgets. e l’Int
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b. les progrAmmes élè
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Un programme est une prévision d’activité à plus court terme précisant dans le détail les niveaux é
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d’activité, de production, les volumes de facteurs utilisés (heures de main-d’œuvre, tonnes de ser
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matières premières, etc.). Par exemple, pour un atelier, on établit un programme mensuel de ail r
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fabrication, qui permet de prévoir le plan de charge des différentes machines. e tr
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Un programme est donc généralement exprimé en unités physiques, c’est-à-dire en nombre de nt
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produits, en tonnes, en heures, etc. u
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